浅谈新企业会计准则的几个主要变化[上]
2006年2月15日,财政部发布了新企业会计准则,包括1项基本准则和38项具体准则,将于2007年1月1日起在上市公司施行。这一准则体系既与我国国情相适应,又与国际财务报告准则趋同,为我国各类企业现有的经济业务提供了会计确认、计量和报告的标准。其发布实施,必将对我国经济发展、对外开放和企业参与国际竞争产生重要推动作用。
一、我国企业会计准则体系的建立,实现了我国企业会计准则建设新的跨越和突破
新会计准则显现出如下特点:
1、理念性
新企业会计准则,强化了为投资者和社会公众提供决策的有用会计信息的新理念。
基本准则指出,“财务会计报告的目的是向财务会计报告使用者提供与公司财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息,反映企业管理层受托责任的履行情况,有助于财务会计报告使用者做出经济决策。”这一目标的确立和理念的升华,为维护投资者和社会公众利益、促进资本市场健康稳定发展提供了制度保证。
新的企业会计准则体系对信息披露时间、空间、范围、内容的全面系统规定,必将促进企业不断提高会计信息质量和透明度,从而有效维护投资者和社会公众的知情权,体现了维护投资者和社会公众利益的政策导向和基本原则。
2、国际趋同性
新的企业会计准则体系,实现了与国际会计惯例的趋同。
按照国际通行规则,我国企业会计准则体系严格界定了资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润各会计要素定义,明确规定了有关会计要素的确认条件,突出强调了资产负债表项目的真实性和可靠性;同时,既坚持历史成本原则,又引入了公允价值。这些规定在根本实质上实现了与国际规则趋同。我国会计准则委员会与国际财务报告准则理事会此前签署的“联合声明”,对我国会计准则与国际财务报告准则趋同的事实予以了确认和肯定。
但是,我们应当正确理解会计准则的国际趋同性。首先,趋同不等于完全等同,不等于照搬照抄。其次,趋同是一个过程,不可能一蹴而就。再者,趋同是一种互动过程,一种互相学习、相互趋同的过程。
3、全面性
新的企业会计准则体系,首次构建了比较完整的有机统一体系。
从准则层次看,既有居于第一层次、统领驾驭的基本准则,又有位于第二层次、针对性强的具体准则,还有处于第三层次、操作性强的应用指南;从准则类别看,既有普遍适用的一般业务准则,又有兼顾特色的特殊行业或业务准则,还有专门规范财务报告问题的报告准则;从准则项目看,涵盖了各类企业的主要经济业务,不仅包括工商企业常规业务,还包括了金融、保险、农业等众多领域的各项经济业务,即使将来出现具体准则没有涵盖的新经济业务,企业也可以根据企业会计基本准则进行判断和处理;从各项准则的有机联系看,一环扣一环,衔接有序,规定一致,保证了准则体系的协调统一,促进了各项经济业务的顺利进行和企业改革、金融改革的不断深化。
4、借鉴性
新的企业会计准则体系,为改进国家财务报告准则提供了有益的借鉴。
在制定新的企业会计准则体系的过程中,我国与国际财务报告准则理事会和一些地区性会计组织进行了广泛的交流与合作,并从中受益;同时,我国的举措也得到了国际会计界的广泛关注和充分理解,并希望我国在关联方交易等业务领域为改进国际财务报告准则提供帮助和支持。 #p#副标题#e#
2006年2月15日,财政部发布了新企业会计准则,包括1项基本准则和38项具体准则,将于2007年1月1日起在上市公司施行。这一准则体系既与我国国情相适应,又与国际财务报告准则趋同,为我国各类企业现有的经济业务提供了会计确认、计量和报告的标准。其发布实施,必将对我国经济发展、对外开放和企业参与国际竞争产生重要推动作用。
一、我国企业会计准则体系的建立,实现了我国企业会计准则建设新的跨越和突破
新会计准则显现出如下特点:
1、理念性
新企业会计准则,强化了为投资者和社会公众提供决策的有用会计信息的新理念。
基本准则指出,“财务会计报告的目的是向财务会计报告使用者提供与公司财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息,反映企业管理层受托责任的履行情况,有助于财务会计报告使用者做出经济决策。”这一目标的确立和理念的升华,为维护投资者和社会公众利益、促进资本市场健康稳定发展提供了制度保证。
新的企业会计准则体系对信息披露时间、空间、范围、内容的全面系统规定,必将促进企业不断提高会计信息质量和透明度,从而有效维护投资者和社会公众的知情权,体现了维护投资者和社会公众利益的政策导向和基本原则。
2、国际趋同性
新的企业会计准则体系,实现了与国际会计惯例的趋同。
按照国际通行规则,我国企业会计准则体系严格界定了资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润各会计要素定义,明确规定了有关会计要素的确认条件,突出强调了资产负债表项目的真实性和可靠性;同时,既坚持历史成本原则,又引入了公允价值。这些规定在根本实质上实现了与国际规则趋同。我国会计准则委员会与国际财务报告准则理事会此前签署的“联合声明”,对我国会计准则与国际财务报告准则趋同的事实予以了确认和肯定。
但是,我们应当正确理解会计准则的国际趋同性。首先,趋同不等于完全等同,不等于照搬照抄。其次,趋同是一个过程,不可能一蹴而就。再者,趋同是一种互动过程,一种互相学习、相互趋同的过程。
3、全面性
新的企业会计准则体系,首次构建了比较完整的有机统一体系。
从准则层次看,既有居于第一层次、统领驾驭的基本准则,又有位于第二层次、针对性强的具体准则,还有处于第三层次、操作性强的应用指南;从准则类别看,既有普遍适用的一般业务准则,又有兼顾特色的特殊行业或业务准则,还有专门规范财务报告问题的报告准则;从准则项目看,涵盖了各类企业的主要经济业务,不仅包括工商企业常规业务,还包括了金融、保险、农业等众多领域的各项经济业务,即使将来出现具体准则没有涵盖的新经济业务,企业也可以根据企业会计基本准则进行判断和处理;从各项准则的有机联系看,一环扣一环,衔接有序,规定一致,保证了准则体系的协调统一,促进了各项经济业务的顺利进行和企业改革、金融改革的不断深化。
4、借鉴性
新的企业会计准则体系,为改进国家财务报告准则提供了有益的借鉴。
在制定新的企业会计准则体系的过程中,我国与国际财务报告准则理事会和一些地区性会计组织进行了广泛的交流与合作,并从中受益;同时,我国的举措也得到了国际会计界的广泛关注和充分理解,并希望我国在关联方交易等业务领域为改进国际财务报告准则提供帮助和支持。 #p#副标题#e#
二、新会计准则的主要变化
1、修改会计原则和要素,权责发生制和历史成本不再作为会计核算基本原则
新企业会计准则———基本准则,为了与财务报告的目标相协调,将第二章命名为“会计信息质量要求”,对原基本原则分别作了补充、完善和相应的调整,现有会计信息质量特征包括:可靠性、相关性、可理解性、可比性和一致性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性八项原则。但权责发生制原则和历史成本原则不再作为会计核算的基本原则。增加了权责发生制会计基本假设。新基本准则按照2000年国务院发布的《企业财务会计报告条例》中对资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等六大会计要素进行了重新定义。此外基本准则还吸收国际准则中的合理内容,在“利润”要素中引入国际准则中的“利得”和“损失”概念。
2、会计要素的计量
新的会计体系按照现行国际惯例把“公允价值”概念引入我国会计体系。公允价值的应用、计量成为此次准则修改中的一大亮点。公允价值计量模式,是指以市场价值或未来现金流量的现值作为资产和负债的主要计量属性的会计模式。新会计准则对计量属性作出了重大调整,不再强调历史成本为基础计量属性,全面引入公允价值、现值等计量属性,其中主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面采用了公允价值。但在经济环境和市场条件还不具备的情况下,新准则仍然坚持采用历史成本计量模式,历史成本计量模式在新准则中应用仍然较为广泛,如固定资产、石油天然气开采的计量等均没有采用公允价值。相对国际会计准则来说,主要区别就在于公允价值的使用程度上,新准则在公允价值的使用上相对国际准则强调公允价值作为基准计量基础而言,仍然有一定的保留。
其带来的影响:“公允价值”极有可能成为调节利润的工具。在经济全球化、企业购并日趋普遍以及新的金融工具层出不穷的今天,公允价值在国际财务报告准则中已跃升为与历史成本计量并驾齐驱的新的计量模式。但公允价值的使用需要依靠活跃的交易市场,以及会计人员较高的职业判断能力, 稍有偏差,就有可能成为企业调节利润的手段。如非货币性交易,过去非货币性交易产生的收益,只能计入资本公积金,新会计准则实施后可直接计入当期收益,进入企业利润报表。
3、存货管理办法变革
新存货准则里,取消了“后进先出法”,采用“先进先出法”、“加权平均法”、“个别计价法”确定发出存货的实际成本;另外,规定存货的借款费用在一定条件下可以资本化处理。
其带来的影响:(1)新存货准则下,取消了原先采用的存货准则中的“后进先出法”,企业应采用“先进先出法”、“加权平均法”或“个别计价法”确定发出存货的实际成本。在通货膨胀、存货价格不断上涨的情况下,成本将降低,毛利将增加,增加企业当期利润,期末库存存货成本增加;但如果原材料价格不断下跌,对企业的影响将相反,成本将上升,毛利率下滑,当期利润下降,期末库存存货成本减少。(2)新存货准则下,存货的借款费用一定条件下可以资本化,对于生产周期长的行业影响较大。如造船、某些机械制造和房地产等行业的企业,如果借款较多,执行新准则后允许将用于存货生产的借款费用资本化,计入存货成本,将大大降低这些企业的当期财务费用,提高当期利润,但相应地存货的成本将会有较大地增加,影响企业的毛利率。
4、资产减值准备计提变革资产减值计提是此次修订的重点。资产减值, 是指资产的可收回金额低于其账面价值。可收回金额根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。资产账面价值大于该资产可收回金额部分确认为资产减值损失。国际会计准则中,允许资产减值的转回,但是我国的新会计准则规定,资产减值是不可以转回的。
其带来的影响:针对减值准备的计提和转回操纵利润的问题,新资产减值准备明确,计提的减值准备从2007年开始计提后不能冲回,只能在处置相关资产后,再进行会计处理,这也是新会计准则与国际财务报告准则的实质性差异之一。盈利上升,多计提跌价准备;盈利下滑,再将跌价准备冲回。这是上市公司调节盈利的手段之一。值得关注的是,一些利用大幅计提减值准备进行利润调节的公司,有可能在2006年将减值准备冲回,否则2007年执行新会计准则后,这些“隐藏利润”将再也没有机会浮出水面。从上市公司实际计提的减值准备来看,一些公司的减值准备甚至超过了当期利润,往年可能隐藏利润的钢铁、房地产、煤炭、贸易等行业若在2006年报中转回部分减值准备,其利润将大受影响。总之,实施新准则后,资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回。此政策将有效地防止“顾雏军”式收购中的利润操纵行为,即收购时多计提资产减值准备造成巨亏,收购成功后再将资产减值准备冲回形成账面利润。新准则还规定,企业合并所形成的商誉进行减值测试,不再摊销。该政策对因企业重组而有大量企业合并所形成的商誉的企业,根据其资产运作情况,将会对当期利润产生积极或消极两种不同的影响。企业资产优良的企业,商誉减值将较小,如果小于以前按直线法摊销的金额,当期利润将增加;企业资产运作差的企业,商誉减值将较大,如果超过以前按直线法摊销的金额,当期利润将减少。
但需要注意的是,《资产减值》准则中规定资产减值损失不能转回的范围仅限于该准则适用的资产范围,主要是固定资产、无形资产和对子公司、联营公司和合营的长期股权投资等。存货、应收账款、短期投资、投资性房地产及生物资产等其他资产减值能否转回还应根据其适用的其他具体准则的规定,如存货适用《企业会计准则第1号—存货》,存货跌价准备可以转回,转回的金额计入当期损益。
