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“成本费用核算”中的税务筹划
  • hl_hi
  • 发表于 2005年10月27日
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企业作为一个营利性组织,其经营的目标就是实现利润的最大化。而企业要实现这一目标,除了需要想方设法增加收入,降低成本费用外,还必须进行税务筹划。税务筹划是指纳税人在税法允许的范围内,采取一定的形式、方法和手段,规避、降低或延迟纳税义务的行为。税务筹划的空间广大,方法多样。企业在成本费用核算中进行税务筹划,可以从五个方面着手进行。



1.充分列支成本费用。企业所得税的轻重、多寡,直接影响税后利润的形成,关系到企业的切身利益。因此,从成本费用核算的角度,利用成本费用的“充分列支”是减轻企业税负的最根本的手段。企业在收入既定时,尽量增加准予扣除的项目,即在遵守财务会计准则和税收制度规定的条件下,将企业发生的准予扣除的项目予以“充分列支”,必然会使应纳税所得额大大减少,最终减少企业的所得税计税依据,并达到减轻税负的目的。

2.合理选择折旧方法。企业常用的折旧方法有平均年限法、工作量法、加速折旧法。运用不同的折旧方法计算出的折旧额在量上是不一致的,分摊到各期成本费用中去的固定资产成本也存在差异。因此,折旧的计算和提取必然关系到成本费用的大小,直接影响企业的利润水平,最终影响企业的税负轻重。利用折旧方法进行税务筹划,应注意以下五个问题:

(1)折旧方法的选择必须合法。由于税法赋予企业固定资产折旧方法选择权,也就为企业提供了税务筹划的空间。但税务筹划必须在符合法律规定的前提下进行。如果企业超出法律规定选择了折旧方法,不仅不能给企业带来节税收益,相反还可能因其行为违背法律而使企业遭受诸如罚款的损失。

(2)必须考虑税制因素的影响。折旧的计算和提取会影响企业的利润水平和税负轻重。但不同的税制条件会使折旧对企业的利润和税负产生不同的影响。一般来说,在比例税制下,如果各年的所得税率不变,则选择加速折旧法对企业较为有利。如果未来所得税税率越来越高,则选择平均年限法较为有利。由于延缓纳税利益与税率高低成正比,因此,在未来所得税税率越来越高的情况下,往往会使以后年度增加的税负,大于延缓纳税的利益。当然,以后增加的税负也有可能小于延缓纳税的利益。所以,在未来所得税税率越来越高时,企业需要进行对比分析后,才能选择出对企业较为有利的折旧方法。

(3)必须考虑通货膨胀因素的影响。按现行制度规定,我国对企业拥有的资产实行历史成本原则。这样,如果存在通货膨胀,则企业按历史成本所收回资金的实际购买力,无疑大大贬值,无法按照现行的市价进行固定资产简单再生产。但是,在存在通货膨胀的情况下,如果企业采用加速折旧法,既可以使企业加快投资的回收速度,并在规避未来的不确定风险的同时,将补偿的折旧基金投入企业再增值过程,以创造更多的财富,又可以使企业的折旧速度加快,有利于前期的折旧成本取得更多的税收挡避额,从而取得延缓纳税的效应,为企业增加相对的投资收益。

(4)必须考虑资金时间价值因素的影响。在固定资产价值既定的情况下,无论采用什么折旧方法,也无论折旧年限多长,计算和提取的折旧总额都是一样的。但是,由于资金时间价值因素的影响,企业会因为选择的折旧方法不同,而获得不同的收益和承担不同的税负。因此,应在各种折旧方法分析比较的基础上,来选择对企业有利的计价方法。具体做法,一是将企业在折旧年限内计算提取的折旧额按当时资本市场的利率进行贴现,计算出各种折旧方法下折旧现值总额与税收现值总额;二是比较各种折旧方法下折旧现值总额与税收现值总额,并在不违背法律规定的前提下,选择能给企业带来最大税收挡避额现值的折旧方法,作为企业计算提取固定资产折旧的方法。


(5)必须考虑折旧年限的影响。现行财务制度和税法对固定资产均给予企业一定的选择空间,这样企业便可以根据自己的具体情况,选择对企业有利的固定资产折旧年限,以此来达到节税及其他理财目的。
一般情况下,在减免税优惠期内,企业应通过延长固定资产折旧年限,减缓固定资产成本的回收速度,使企业前期成本费用后移,后期利润前移,从而可以规避一定额度的所得税。对于未享有减免税优惠待遇的企业来说,缩短固定资产折旧年限,往往可以加速固定资产成本的回收,使企业后期成本费用前移,前期利润后移,从而获得延期纳税的好处。


3.合理选择存货计价方法。现行财务会计制度和税法均规定,各项存货的发出和领用,其实际成本的计算方法,可以在先进先出法、加权平均法、移动平均法、后进先出法和个别计价法等方法中任选一种。这一规定为企业进行存货计价方法的选择提供了空间,也为企业开展税务筹划,减轻所得税税负,实现税后利润最大化提供了法律依据。


一般情况下,企业利用存货计价方法进行税务筹划时,必须清楚物价环境对存货的计价方法的合理选择起决定性作用。也就是说,在实行比例税率条件下,对存货计价方法进行选择,必须充分考虑市场物价变动趋势因素的影响。在物价持续上涨的情况下,选择后进先出法对企业存货进行计价,可以使期末存货成本降低,本期销售成本提高,使企业的销售收入扣除销售成本后的收益,即企业计算应纳所得税额的基数相对降低,从而达到减轻企业所得税负担,增加税后利润的目的。相反,在物价持续下降的情况下,则应选择先进先出法。只有这样,才能提高本期的销售成本,相对减少企业当期的收益,减轻企业所得税负担。而在物价上下波动的情况下,则适宜选择加权平均法或移动平均法对存货进行计价,不仅可以避免因各期利润忽高忽低造成企业各期应纳所得税额上下波动,而且可以有效地规避到期没有足够的现金缴纳所得税,陷入财务困境的风险。
4.合理分配管理费用。对于从事投资业务的外商投资企业来说,它们除了进行管理工作外,其本身并不直接从事其他营业活动,因此,投资公司没有收入可以弥补其发生的大量管理费用,其经营状况为亏损。而其子公司由于不承担上述管理费用,利润很高,相应的所得税税负很重。那么,如何筹划才能将整体税负降下来呢?


具体做法是将管理费用区分为直接费用和间接费用。直接费用主要指可以直接确定服务对象的费用,如外部培训费、广告费等。对于这些费用可以直接在子公司列支,但前提条件是由外部单位直接向子公司提供直接服务,且须符合法律和财会规定;由外部单位直接向子公司提供发票且抬头为该子公司。而间接费用则是无法直接区分服务对象的费用,如市场调研费、内部培训费、交际应酬费等。对于这部分费用,投资公司可以通过向子公司收取“专项技术服务费”的方法进行税务筹划(服务费的数额可以按照实际发生的管理费用加上一定的利润率来确定)。采取该方法,投资公司需要与子公司签订符合独立企业原则的服务协议,以备税务机关的确认和审查。投资公司在收取子公司的服务费时,需向子公司开具服务发票,作为子公司税前可抵扣费用的凭证。对于投资公司而言,也需要就取得的服务收入缴纳5%营业税。这样投资公司将间接费用分配给其子公司后,使得其子公司的费用增加,应纳税所得额下降,应纳所得税额减少。虽然投资公司会增加缴纳一定额度的营业税,但因营业税税率与所得税税率相比低很多,因此,仍然会使企业整体税负减轻。


5.恰当运用关联企业关系。企业为了融资上的便利,常常会在关联企业之间发生借贷款业务。但是,《企业所得税扣除办法》规定,纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的,超过部分的利息支出,不得在税前扣除。关联企业之间进行税务筹划来规避这一限制方法有三。


一是将借款改为投资。即将出资方借款给筹资方,改为出资方投资给筹资方。其结果是筹资方无需支付利息,如果两方的适用所得税税率相同,从筹资方分回的收益无需补缴税款。如果出资方适用的所得税税率高于筹资方,筹资方可以采取保留利润不分配,这样出资方也就无需补缴所得税款。二是将筹资方生产的产品作为出资方的原材料。具体做法是筹资方需要借款时,出资方可以支付等额的“预付账款”给筹资方,让筹资方获得一笔“无息贷款”,从而规避了关联企业借款利息的限制。三是将出资方生产的产品作为筹资方的原材料。具体做法是出资方可以采用赊销方式销售产品给筹资方,并将赊销账款在“应收账款”上长期挂账,这样筹资方同样获得了一笔“无息贷款”。


方法二和方法三属于商业信用筹资。这是因为,关联企业按照正常售价销售产品,对“预付账款”或“应收账款”是否加收利息,可以由企业双方自愿确定,税法对此并无规定。如果出资方是筹资方的全资子公司,出资方是否加收利息,对于投资者来说,并无任何损失。否则,出资方为了其自身的利益,会适当提高预付账款或应收账款,实际上就是把筹资方应付的利息转移到原材料成本中。当然,如果关联企业之间不按独立企业间业务往来收取或支付价款或费用,而减少应税收入或应纳税所得额的,税务机关有权进行税务调整。因此,企业在利用方法二和方法三进行税务筹划时应当谨慎行事。
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